Requisitos de la rectificación. Para llevarla a cabo debe tenerse en cuenta lo siguiente respecto a la factura y al procedimiento a seguir:

Factura de rectificación.

La rectificación de las cuotas repercutidas determinará la obligación del sujeto pasivo de rectificar las facturas o documentos sustitutivos de las mismas emitidas por aquel.

Causas que obligan a la expedición de factura rectificativa:

- Cuando el documento no cumpla con los requisitos formales y de contenido que establece el Reglamento de Facturación.

- En caso de incorrecta fijación de las cuotas repercutidas, bien por un error en el tipo aplicado, en el calculo de la base o en la aplicación de exenciones (art. 89 LIVA).

-Cuando se den las circunstancias de modificación de la base imponible (art. 80 LIVA), es decir:

• Concesión de descuentos y bonificaciones posteriores a la operación, debidamente justificados.

▬ Cuando en virtud de resolución judicial firme, la operación quede sin efecto, total o parcialmente, o bien se altere el precio después de efectuarse la operación (por resolución judicial o administrativa)
▬ Cuando con arreglo a los usos del comercio la operación quede sin efecto o se altere el precio a posteriori. Entendiendo en este caso incluida la devolución de mercancías.
▬ En los casos en que la base imponible se haya determinado de forma provisional.
▬ Cuando se produzca el impago de las cuotas repercutidas, bien por parte de empresas incursas en procedimientos concursales o bien se den las circunstancias para considerarlas incobrables (dos años desde devengo, que esté registrada contablemente y que se haya reclamado judicialmente).

Este artículo 80 LIVA establece otro supuesto de modificación de la base imponible, pero que, como excepción, no da lugar a la emisión de una factura rectificativa yes el caso de devolución de envases y embalajes. En este caso dicho importe se descuenta de la factura siguiente sin que pueda dar lugar a una factura negativa.

La rectificación deberá realizarse mediante la emisión de una nueva factura en la que se harán constar los datos identificativos de las facturas y la rectificación efectuada. La nueva factura sustituirá a todos los efectos, a la factura inicial que rectifica, pero no anulará la referida factura inicial.

Los datos que deben constar en la factura rectificativas son:

• El número y en su caso la serie. La numeración de las facturas dentro de cada serie debe ser correlativa.
• La fecha de su expedición.
• El nombre y los apellidos, la razón o denominación social completa, del obligado a expedir la factura y del destinatario de las operaciones.
• El NIF atribuido por la administración española o por la de otro estado miembro de la CE, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura.
• El NIF del destinatario.
• El domicilio del obligado a expedir la factura y del destinatario de las operaciones.
• La descripción de las operaciones consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del IVA y del importe de aquéllas incluyendo el precio unitario sin IVA de dichas operaciones así como cualquier descuento o rebaja no incluida del dicho precio unitario.
• El tipo o tipos impositivos aplicados a las operaciones incluyendo su caso los dentro de equivalencia.
• La cuota tributaria que en su caso se repercuta consignada por separado. Dicha cuota deberá expresarse en euros.
• La fecha de realización de las operaciones que se documentan o, en su caso, en la que se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de fecha distinta a la de expedición de la factura.

También deben constar.

• Los datos identificativos de las facturas que se rectifican.
• La rectificación efectuada.
• Una serie especial de rectificación.
• Su condición de documentos rectificativo.
• Descripción de la causa que motiva la rectificación.

Comentario.- Los datos de la factura rectificativas relativos a la descripción de las operaciones, el tipo o tipos impositivos y la cuota tributaria deben ser los que resulten de la rectificación.

No obstante lo anterior, en los supuestos de concesión de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones (rappels sobre ventas), así como los demás casos autorizados por la administración, no es necesaria la especificación de las facturas rectificadas, bastando la simple determinación del período a que se refieran.

Cuadro-Resumen:

CONCEPTO	DOCUMENTO A EMITIR	BASE Y CUOTA	ESPECIALIDADES
Rappel / Descuento	Factura Rectificativa	La neta que se desprenda del rappel o descuento.	No necesidad de especificar las facturas a que se refiere el descuento, pero sí del periodo a que se refiere.
Rectificaciones		La rectificada, es decir, la correcta.	Necesidad de especificar la factura rectificada y la causa de la rectificación.
Anulaciones		Cero.	Necesidad de especificar la factura rectificada y la causa de la rectificación.

Momento de efectuar la rectificación. La expedición de la factura o documento sustitutivo rectificativo deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirlos tenga constancia de las circunstancias que, conforme a la exposición anterior, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto.

Registro. Hay que señalar en las facturas rectificativas también deben ser objeto de registro. Los sujetos pasivos deberán rectificar las anotaciones contables correspondientes en un asiento o grupo de asientos único al finalizar cada período de liquidación. Dicha rectificación se refiere tanto al expedidor como al destinatario de la factura, deberá consignar aquella en el libro de facturas emitidas y en el de facturas recibidas respectivamente.

Contabilización de facturas rectificativas. Parece que, lo más correcto sería realizar un asiento negativo por el importe de la factura rectificada que compensase el asiento anterior, incluyendo la repercusión del IVA (cuenta 477) y, a continuación, contabilizar la factura rectificativa por el importe definitivo que se recoja en este documento. Al realizar estos asientos no debe realizarse ninguna anotación en los libros registros de IVA, ya que para su registro se procederá como se indica en el punto siguiente.

Anotación en libros registro de IVA. Según se establece en el Reglamento del IVA(arts. 63 y 70), para el registro de las facturas rectificativasen el libro de facturas expedidas, se procederá de la forma siguiente:

- Las anotaciones de estos documentos debe realizarse de forma separada al resto (en un apartado propio dentro del Libro Registro).

- La facturas rectificativas se anotarán en un asiento o grupo de asientos único, al finalizar cada periodo de facturación.

- Este asiento o grupo de asientos deberá especificar de forma precisa las facturas o demás documentos que se anulan o rectifican, la cantidad por la que se encontraban contabilizados los mismos, la enumeración o referencia clara al documento que da origen a la variación o anulación, y las nuevas cantidades a contabilizar.

- Finalmente se anotarán los totales del asiento o grupo de asientos de variación o anulación, haciendo mención expresa a las correcciones, en más o en menos, que sean pertinentes a efectos del cálculo de la cuota impositiva devengada y de las deducciones del periodo de liquidación al final del cual se han realizado dichas rectificaciones.

- Si dicha rectificación afecta a bienes de inversión, se anotará también en el libro registro de bienes de inversión.

Por tanto no resultaría ajustado a derecho la simple anotación con signo negativo, o en general por diferencias, del importe correspondiente a la rectificación efectuada que se documenta en la factura rectificativa expedida, ya que ha de anotarse la referida factura rectificativa consignando todos los datos indicados anteriormente. Podemos resaltar que la norma reglamentaria no se ha modificado en este aspecto (artículo 70).

Para poder registrar estas facturas de forma correcta será necesario la adaptación de los programas de contabilidad a la normativa correspondiente.

PETICIÓN DE CERTIFICADO POR LOS CONTRATISTAS Y SUBCONTRATISTAS (ART. 43.1.f L. G. T.).

El articulo 43.1f) de la Ley General Tributaria establece que las personas que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, serán responsables subsidiarios de la deuda derivada de las obligaciones tributarias relativa a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objetos de la contratación o subcontratación.

Esta responsabilidad no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los doce meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.

Por tanto, el certificado exime de responsabilidad al pagador, aunque no sea él quien debe solicitarlo, sino que lo deberá pedir la persona o entidad con la que contrate o subcontrate obras o servicios, que es quien deberá entregárselo al pagador, una vez que lo reciba de la Agencia Tributaria.

IMPORTANTE: Según lo establecido en la disposición transitoria primera.3 de la nueva Ley General Tributaria, EL CERTIFICADO SÓLO ES NECESARIO CUANDO SE TRATE DE OBRAS O SERVICIOS CONTRATADOS O SUBCONTRATADOS QUE SE INICIEN A PARTIR DEL 1 DE JULIODE 2004.

Por tanto, cuando se trate de obras y servicios ya iniciados con anterioridad no es necesario solicitar y aportar el certificado con independencia de que el pago de la contratación o subcontratación se produzca después del 1 de julio de 2004.