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BOLETÍN / 2003 - SEGUNDO TRIMESTRE / NOTICIAS FISCALES | |||
La deducibilidad de las dietas y asignaciones para gastos de viaje del propio empresario o del socio comunero de una comunidad de bienes está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que sean necesarios para la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica, según señala una consulta de la Dirección general de Tributos, de 13 de marzo. La deducibilidad de los citados gastos está condicionada, además, a que queden convenientemente justificados y registrados en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas, siempre que, como se ha indicado, determinen el rendimiento neto de las mismas en el régimen de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, y siempre que, en el caso de utilización de su propio vehículo, éste se encuentre exclusivamente afecto a la actividad.
El reparto de las partidas de "reserva capitalizada de fusión" y "reserva de fusión", genera en los socios el derecho a la deducción por doble imposición, según afirma una sentencia de la Dirección General de Tributos, de 28 de abril de 2003. En aplicación del artículo 104 de la LIS, entre los derechos tributarios transmitidos a la entidad absorbente de una fusión debe entenderse incluido el derecho a considerar como tales los beneficios no distribuidos por las sociedades absorbidas independientemente de que con motivo de la absorción se hubiesen incorporado de una u otra manera en los fondos propios de la entidad absorbente. Así, la posterior distribución de dichos fondos debe otorgar a los socios el derecho a practicar la deducción por doble imposición en los términos del artículo 28 de la LIS en igualdad de condiciones que hubiera correspondido, de no haberse llevado a cabo la operación realizada, puesto que el principio de neutralidad que subyace en el régimen fiscal especial de estas operaciones no debería alterar la situación fiscal de los socios. Así, de acuerdo con los datos aportados, el reparto de la prima de emisión de fusión, puesto que su origen era el capital y la prima de emisión en las entidades absorbidas, supone una devolución de la prima de emisión inicialmente aportada o, de forma indirecta, una reducción de capital con devolución de aportaciones, y dichas partidas no tienen la consideración de beneficios no distribuidos, por lo que no tendrán derecho a la deducción por doble imposición prevista en el artículo 28 de la LIS.
La eficacia de una fusión queda supeditada a la inscripción de la nueva sociedad o, en su caso, a la inscripción de la absorción, por lo que en el caso de una sociedad cuya fusión se publicaba en el Boletín Oficial del Registro Mercantil en 2001, resulta de aplicación el artículo 110 de la LIS, según redacción dada por la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, cuya entrada en vigor se produjo el día 1 de enero de 2001, el cual, en su apartado 1, párrafo primero, establece que la aplicación del Régimen Especial de las Fusiones, Escisiones, Aportaciones de Activos y Canje de Valores requerirá que se opte por el mismo, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 29 de enero de 2003. En el apartado segundo, párrafo primero, del artículo 110 de la LIS, también según redacción dada por la Ley 14/2000, se señala que no se aplicará el régimen establecido en el capítulo VIII del título VIII "cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal".
Si no puede otorgársele a un terreno transmitido la consideración de elemento patrimonial de inmovilizado, la renta generada por su enajenación no podrá acogerse al régimen de reinversión de beneficios extraordinarios, según se afirma en una resolución de la Dirección General de Tributos, de 29 de enero de 2003. La letra c) de la Norma de Valoración 3ª de la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprueban las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias, invocada por la consultante para apoyar sus argumentos dispone que "los terrenos, solares y edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación." La norma de valoración transcrita apoya más los argumentos de este Centro Directivo que los esgrimidos por la consultante pues, aun suponiendo que los terrenos en cuestión hubieran pertenecido en algún momento al inmovilizado material de aquélla, contablemente debieron ser traspasados en su día a existencias, en cumplimiento de la normativa contable vigente.
La Ley del IS (LIS) obliga a que el periodo impositivo de un grupo sea el de la sociedad dominante, habitualmente el año natural, pero si una sociedad participada no coincide con el mismo tendrá que adaptar su ejercicio social al que tenga la entidad dominante a los únicos efectos de determinar la base imponible del grupo en los términos establecidos en el artículo 85 de la LIS, al no ser causa de exclusión del grupo el hecho de tener diferente ejercicio social a la dominante, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 27 de febrero de 2003. En estos casos, la entidad participada puede cumplir la adaptación de su ejercicio social al que tiene la entidad dominante sin vulnerar ninguna exigencia establecida en otra disposición normativa. Por lo tanto, para determinar la base imponible de un grupo fiscal correspondiente al período impositivo concluido el 31 de diciembre de 2002, la sociedad dependiente debe aportar sus bases imponibles correspondientes al período impositivo iniciado el 1 de enero de 2002 y concluido el 30 de septiembre de 2002, así como las bases imponibles del período impositivo iniciado el 1 de octubre de 2002 y concluido el 31 de diciembre de 2002. Es obligatorio que todas las sociedades que cumplan los requisitos para ser consideradas sociedades dependientes deban formar parte del grupo fiscal a efectos de la aplicación del régimen de consolidación fiscal. De igual forma, se exige que todas las sociedades dependientes cierren el ejercicio social en la misma fecha que la dominante.
Sólo son deducibles los gastos realizados en el ejercicio de una actividad económica, no teniendo tal consideración los gastos anteriores al inicio del ejercicio de la actividad según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 29 de abril de 2003. Una vez iniciada la actividad, la deducibilidad de los intereses y el importe de un préstamo solicitado para financiar un curso de formación profesional, así como la posible aplicación de la deducción por gastos de formación profesional, sin necesidad de entrar en valoraciones sobre su imputación temporal, su operatividad sólo es posible desde su condición de gastos realizados en el ejercicio de una actividad económica, circunstancia que no se produce, si el gasto financiado es anterior al inicio del ejercicio de la actividad, lo que comporta su incardinación en el ámbito de los gastos particulares del consultante. Por tanto, ese carácter de gastos particulares implica su consideración de no deducibles en la determinación del rendimiento neto de la actividad económica que se va a ejercer en el futuro, así como la imposibilidad de aplicar la deducción por gastos de formación profesional.
No se integrarán en la base imponible, por tener la consideración de suplidos, las tasas cuyos sujetos pasivos son clientes de un gestor administrativo relacionadas con los servicios de tramitación que éste les preste, aunque su pago se efectúe por el mismo ante las Jefaturas Provinciales de Tráfico, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tráfico, de 7 de marzo de 2003. El artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que la base imponible del citado Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente tanto del destinatario como de terceras personas. El apartado tres, número 3º del citado artículo 78, establece que no se incluirán en la base imponible "las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente, en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del Impuesto que eventualmente los hubiera gravado." Según diversas resoluciones vinculantes de la Dirección General de Tributos (entre otras, de fechas 1 de septiembre de 1986 - Boletín Oficial del Estado de 10 de septiembre- y de 24 de noviembre de 1986 - Boletín Oficial del Estado de 16 de diciembre), para que tales sumas tengan la consideración de suplidos y no se integren en la base imponible de las operaciones realizadas por la empresa para el cliente en nombre y por cuenta del cual han sido satisfechos los correspondientes importes, deben concurrir todas las condiciones siguientes: 1º.- Tratarse de sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente. La realización del gasto en nombre y por cuenta del cliente deberá acreditarse ordinariamente mediante la correspondiente factura expedida a cargo del destinatario (cliente). 2º.- El pago de las referidas sumas debe hacerse en virtud de mandato expreso, verbal o escrito, del propio cliente por cuya cuenta se actúe. 3º.- La justificación de la cuantía efectiva de dichos gastos se realizará por los medios de prueba admisibles en Derecho. Según se señala en el escrito de consulta los sujetos pasivos de las tasas percibidas por las Jefaturas Provinciales de Tráfico son los clientes del gestor administrativo consultante como destinatarios de los servicios prestados por dichas Jefaturas, y no el referido gestor administrativo
El cambio de vivienda por su tamaño, salvo excepciones, es decisión libre del contribuyente, no operando la excepción al plazo temporal de residencia continuada durante tres años, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 11 de febrero de 2003 La celebración del matrimonio con posterioridad a la adquisición de la vivienda por ambos contrayentes, que ya eran copropietarios, no es causa objetiva que exija necesariamente cambio de vivienda. El artículo 51 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero, entiende por vivienda habitual la edificación que constituya la residencia del contribuyente durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, continúa el mencionado precepto, se considera que la vivienda tuvo tal carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. Para que pueda entrar en juego la excepción al plazo general de tres años no basta la mera concurrencia de cualquier circunstancia que exija cambiar de domicilio; la circunstancia que debe concurrir debe exigir necesariamente una obligatoriedad en dicho cambio, lo que significa la concurrencia de circunstancias ajenas a la mera voluntad o conveniencia del contribuyente.
Cuando los descendientes convivan con ascendientes con los que tengan distinto grado de parentesco (por ejemplo, con los padres y con los abuelos), el mínimo por descendientes lo aplicarán los ascendientes de grado más cercano (en el ejemplo, los padres), salvo que estos no tengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, en cuyo caso corresponderá a los ascendientes del siguiente grado (los abuelos), según se afirma en una respuesta a preguntas de los contribuyentes incluida en el Programa Informa de la Agencia Tributaria, de 24 de marzo de 2003. Para determinar si existe derecho a la aplicación del mínimo por descendientes deberán tenerse en cuenta todas las rentas (rendimientos, ganancias y perdidas e imputaciones de rentas) obtenidas durante el año por la persona que genere dicho derecho, excluyéndose las exentas. A estos efectos, dichas rentas deberán cuantificarse por su importe anual neto.
En el caso de divorciados que tienen un hijo de 17 años que convive parte del año con el padre y el resto con la madre, el mínimo por descendientes corresponde a quien, de acuerdo con lo dispuesto en el convenio regulador aprobado judicialmente, tenga atribuida la guarda y custodia de los hijos en la fecha de devengo del impuesto, al tratarse del contribuyente que convive con aquellos, según se afirma en una respuesta a preguntas de los contribuyentes incluida en el Programa Informa de a Agencia Tributaria, de 27 de marzo de 2003. Por tanto, habrá de atenderse al cónyuge que tenga atribuida dicha guarda y custodia en la fecha en que se produce el devengo. Asimismo, procede el prorrateo entre ambos cónyuges cuando la guarda y custodia sea compartida, con independencia de quien sea el progenitor con el que esta conviviendo el hijo en dicha fecha. Por otra parte, si en una pareja de hecho con hijo menor; uno de los progenitores declara conjuntamente con el hijo. El otro no puede en su declaración individual aplicarse el mínimo familiar por descendiente El progenitor que declara individualmente no tiene derecho al mínimo familiar, dado que el hijo presenta declaración.
Es posible aplicar el mínimo por descendientes cuando se encuentren discapacitados y su edad es superior a 25 años, según se afirma en una respuesta a preguntas de los contribuyentes incluida en el Programa Informa de la Agencia Tributaria, de 24 de marzo de 2003. Generalmente, el orden de los descendientes, a efectos del mínimo familiar vendrá dado en función de la fecha de su nacimiento, aplicándose este criterio a los descendientes que den derecho al mínimo familiar. Sin embargo, siempre que los descendientes del contribuyente sean discapacitados, existirá derecho a aplicar el mínimo por descendientes con independencia de cual sea su edad y siempre que se cumplan el resto de los requisitos exigidos en la normativa.
Las ejecuciones de obra consistentes en la reforma, readaptación, redistribución, mejora o reconstrucción de edificaciones cuya construcción ya esté terminada, que no tenga única o principalmente por objeto el tratamiento o consolidación de elementos estructurales de la edificación (estructuras, cubiertas, fachadas o análogas), no se considerarán de rehabilitación a efectos de lo previsto en la Ley del IVA, con independencia de que el coste de dichas obras exceda del 25 por 100 del precio de adquisición o verdadero valor de la edificación", según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 11 de febrero de 2003. Por lo tanto, tributarán por el IVA al tipo impositivo del 16 por ciento las ejecuciones de obras objeto de consulta, cuando las mismas no tengan la consideración de obras de rehabilitación de acuerdo con los criterios expuestos y sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 2 de esta contestación sobre trabajos de albañilería. En el caso de cumplir los requisitos descritos, el tipo impositivo aplicable a estas ejecuciones de obra que resulten de contratos directamente formalizados entre la Comunidad - promotora y el contratista será el 7 por ciento.
Cuando la reinversión en vivienda habitual no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente está obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir antes de los dos años legalmente establecidos como tope máximo, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos de 6 de febrero de 2003. Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a aquélla. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente. En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento."
La Ley 30/94 establece que no se someterán al impuesto las ganancias o perdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de las donaciones de Bienes del Patrimonio Histórico Español, de obras de arte y de bienes que vayan a formar parte del activo material de la entidad donataria, efectuadas a favor de las entidades contempladas en la normativa citada, según se afirma en una respuesta a preguntas de los contribuyentes incluid en el Programa Informa, de 13 de febrero de 2002. La Ley 49/2002 establece que estarán exentas del IRPF que grave la renta del donante o aportante las ganancias patrimoniales y las rentas positivas que se pongan de manifiesto con ocasión de los donativos, donaciones y aportaciones previstas en la citada ley (Art. 17), que estipula que darán derecho a practicar las deducciones previstas en este Título los siguientes donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples, realizados en favor de las entidades a las que se refiere el artículo anterior: a) Donativos y donaciones dinerarios, de bienes o de derechos. b) Cuotas de afiliación a asociaciones que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación presente o futura. c) La constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores, realizada sin contraprestación. d) Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español, que estén inscritos en el Registro general de bienes de interés cultural o incluidos en el Inventario general a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español. e) Donativos o donaciones de bienes culturales de calidad garantizada en favor de entidades que persigan entre sus fines la realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del patrimonio histórico artístico. En el caso de revocación de la donación por alguno de los supuestos contemplados en el Código Civil, el donante ingresará, en el período impositivo en el que dicha revocación se produzca, las cuotas correspondientes a las deducciones aplicadas, sin perjuicio de los intereses de demora que procedan. Lo establecido en el párrafo anterior se aplicará en los supuestos a los que se refiere el apanado 2 del artículo 23 de la Ley Orgánica 1/2002, de 22 de marzo, reguladora del Derecho de Asociación.
Es ganancia patrimonial la transmisión de un derecho de propiedad sobre una marca, de acuerdo con lo previsto en los artículos 19 y 31 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 10 de marzo de 2003. Por el contrario, es rendimiento de capital mobiliario la concesión de una licencia o de un derecho de explotación, salvo que estuvieran afectos al desarrollo de una actividad económica, en cuyo caso la renta se calificaría como rendimiento de la actividad. En estos dos supuestos, sí que existiría obligación de retener a cuenta del IRPF de acuerdo con lo previsto en el artículo 70.2.b) del Reglamento del IRPF, aprobado por el Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero.
Las oficinas de Gestión de la Agencia Tributaria pueden requerir al contribuyente las facturas que sirven de justificante para los gastos incluidos en su declaración de la Renta, pese a que, en principio, se trata de una facultad atribuida al Departamento de Inspección Tributaria, según establece una resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), de 13 de septiembre de 2002. No obstante, el tribunal señala que el departamento de Gestión pueden pedir las facturas sólo para constatar si los datos declarados coinciden con los que figuran en los documentos aportados en el supuesto de una devolución tributaria. La Sala explica que del artículo 123 de la Ley General Tributaria incluye a las facturas cuando abre la posibilidad de requerir al sujeto pasivo -en caso de devoluciones tributarias- registros y documentos establecidos por las normas tributarias, debido a que constituyen en muchos casos "el justificante por excelencia" de los datos consignados en las declaraciones fiscales. Además, señala que la Agencia Tributaria está facultada para examinar fuera del domicilio u oficina del obligado tributario tanto los registros, como los documentos o justificantes, ya sea en un procedimiento inspector o en una comprobación abreviada practicada por una oficina de Gestión. El tribunal añade que la diferencia entre los departamentos de Gestión e Inspección radica en que los primeros sólo pueden requerir las facturas para constatar los datos declarados, mientras que los segundos tienen mayores competencias, ya que están facultados para verificar la "regularidad formal y trascendencia" tributaria material de los documentos. Finalmente, concluye que la Ley General Tributaria pretende que Hacienda pueda efectuar actuaciones de comprobación abreviada y constatar si los datos declarados coinciden con los que figuran en los registros y documentos, "lo que es perfectamente congruente con la exigencia de documentos justificativos como las facturas, a los solos efectos de verificar que existe coincidencia entre lo registrado y lo declarado".
En los supuestos de sucesión empresarial, al no extinguirse la relación laboral, sino que el nuevo empresario se subroga en los derechos y obligaciones del anterior, el número de años a tomar en consideración para el tratamiento en el IRPF de la indemnización satisfecha, en función de antigüedad, por despido colectivo sería el trabajado en ambas empresas, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 4 de marzo de 2003. Por otra parte, debe recordarse que en estos casos de subrogaciones empresariales, la nueva entidad se considera, a efectos de retenciones a cuenta y para el cálculo del tipo de retención, como el mismo pagador que la antigua, de tal forma que deberá tener en cuenta las cantidades abonadas por la antigua entidad. A los efectos del cálculo de la indemnización exenta el número de años de servicio serán aquellos que, de no mediar acuerdo, individual o colectivo, se tendrían en consideración para el cálculo de la indemnización; es decir, que el importe exento habrá de calcularse teniendo en cuenta el número de años de servicio en la empresa en la que se produce el despido, y no la antigüedad reconocida en virtud de pacto o contrato, individual o colectivo. En este sentido debe recordarse que una cosa es la antigüedad y otra distinta es el número de años de servicio a los que se refiere el artículo 56.1 del Estatuto de los Trabajadores, como reiteradamente ha señalado el Tribunal Supremo, pudiendo citarse, entre otras, la sentencia de 21 de marzo de 2000 donde se señala de forma expresa que "el tiempo de servicios que debe computarse a efectos del cálculo de la indemnización por despido improcedente guarda relación con el de trabajo realizado, de modo que la antigüedad reconocida fuera de éste módulo, solamente incide en el cálculo de la indemnización por despido, cuando fuera, así, expresamente reconocida por pacto individual o en el orden normativo aplicable". Debe matizarse que aún en el caso a que se refiere esta sentencia, que se reconozca con pacto individual o colectivo, o por la normativa aplicable, una determinada antigüedad a efectos de la indemnización por despido, la exención sólo alcanzaría al número de años de servicio efectivamente prestados al mismo empleador, y no aplicándose la misma al resto de la indemnización. En este punto debe abordarse el tratamiento de las indemnizaciones por despido cuando se produce una sucesión empresarial. De acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo -entre otras puede citarse la sentencia de 16 de marzo de 1999-, en los casos de subrogación, legal o convencional, en la posición del empresario, el número de años de servicio debe computar no sólo el trabajado para la nueva empresa, sino también para la antigua.
Si al inicio del ejercicio de la actividad se supera la magnitud específica de personas empleadas correspondiente a la actividad que se desarrolla, el contribuyente quedaría excluido del régimen de estimación objetiva del IRPF, debiendo determinar el rendimiento neto por la modalidad simplificada del régimen de estimación directa siempre que se reúnan los requisitos establecidos en el artículo 26 del Reglamento del Impuesto (aprobado por el RD 214/1999, de 5 de febrero, BOE del día 9) y no renuncien a su aplicación, según afirma una consulta de a Dirección General de Tributos, de 10 de marzo de 2003. En el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley del IRPF, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas". Así, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podría considerarse como fiscalmente deducible de la actividad económica. Las ayudas incluidas en el ámbito de los planes estatales para el acceso por primera vez a la vivienda en propiedad, percibidas por los contribuyentes mediante pago único en concepto de Ayuda Estatal Directa a la Entrada, podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes. La cuantía de la ayuda estatal directa a la entrada se satisfará a sus destinatarios, directamente y mediante pago único, por las entidades de crédito concedentes del préstamo cualificado, cuya obtención será necesaria para poder recibir la ayuda estatal directa a la entrada, en el momento de la formalización de aquel, o de la subrogación en el préstamo obtenido por el promotor. No se podrá aplicar el diferimiento de la imputación a: a) Las ayudas distintas de la Ayuda Estatal Directa a la Entrada percibidas a partir de 1 de enero de 2002, aunque su finalidad sea la misma. b) Las ayudas cobradas en el año 2001 aún cuando lo hubieran sido en concepto de Ayuda Estatal Directa a la Entrada. c) Las subvenciones concedidas con anterioridad a 1 de enero de 2002 y pendientes de cobro a esa fecha, que se imputarán íntegramente al periodo impositivo en que hubiesen sido concedidas o al periodo impositivo en que resulte exigible su pago si, de acuerdo con los requisitos de la concesión, la exigibilidad se produjese con posterioridad al año de comunicación de la concesión.
La prima del seguro imputada al trabajador con carácter obligatorio se considera rendimientos del trabajo en especie sujetos a ingreso a cuenta, según afirma una consulta de la Dirección General de Tributos, de 24 de marzo de 2003. Las primas abonadas por la empresa e imputadas a los trabajadores se considerarán retribuciones en especie del trabajo; las cuales estarán sujetas a la obligación de ingreso a cuenta a tenor de lo previsto en el artículo 95.2 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero. En cuanto a la imputación fiscal de las primas satisfechas por la empresa a los trabajadores a quienes se vinculen las mismas, con carácter general, será necesario para poder realizar dicha imputación el cumplimiento de ciertos requisitos: que exista individualización de las aportaciones empresariales, así como traslado de valores económicos ciertos. A este respecto, debe señalarse que en los contratos de seguro en los que no existen derechos consolidados, ni derecho de rescate y cuya cobertura queda extinguida, de no producirse el evento, por el simple transcurso del período por el que fueron contratados, como ocurre en los seguros temporales renovables, se consideran cumplidos los requisitos necesarios para proceder a la imputación fiscal obligatoria. Por tanto, en los seguros de riesgo puro de duración temporal renovables que cubren fallecimiento e invalidez, la imputación fiscal de las primas satisfechas por la empresa a los trabajadores a quienes se vinculan las mismas tiene carácter obligatorio.
A efectos de la aplicación de la exención por extinción de los contratos de trabajo temporal en el IRPF, además de que la indemnización percibida venga establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, es preciso que la causa de la misma sea el despido o cese del trabajador y en este último caso sólo en los supuestos que de acuerdo con la normativa laboral el trabajador tiene derecho a una indemnización por el cese, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 5 de marzo de 2003. Por el contrario, en los casos en que el trabajador percibe una indemnización por causas distintas, como puede ser en los supuestos de extinción del contrato de trabajo por expiración del tiempo convenido o por finalización de la obra o servicio, aunque exista derecho a la percepción de la misma no se trata de una renta exenta. El artículo 49.1.c) del Estatuto de los Trabajadores, según la redacción dada por la Ley 12/2001, de 9 de julio, de medidas urgentes de reforma del mercado de trabajo para el incremento del empleo y la mejora de su calidad. (BOE del 10), establece que en las extinciones de los contratos de trabajo por expiración del tiempo convenido o realización de la obra o servicio objeto del contrato, y excepto en los casos del contrato de interinidad, del contrato de inserción y de los contratos formativos, el trabajador tendrá derecho a recibir una indemnización de cuantía equivalente a la parte proporcional de la cantidad que resultaría de abonar ocho días de salario por cada año de servicio, o la establecida, en su caso, en la normativa específica que sea de aplicación. Es necesario que un elemento del inmovilizado material o inmaterial transmitido se haya poseído al menos un año antes de su transmisión, para que a la renta derivada de la operación le resulte de aplicación la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 29 de enero de 2003. La opción por la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios que la entidad consultante podrá realizar por el cauce ofrecido por el apartado dos de la disposición transitoria tercera de la Ley 24/2001, es decir, la que corresponda a la parte de sus rentas diferidas que proceden de transmisiones cuyo importe esté pendiente de reinvertir, se ejercitará mediante la integración de la totalidad de las rentas acogidas a dicha opción en la base imponible del período impositivo en el que, dentro del plazo legalmente establecido, se efectúe la reinversión, aplicándose en el mismo período la correspondiente deducción. En el caso de que la reinversión realizada con posterioridad a la fecha de inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2002 se materialice en más de un elemento patrimonial, el sujeto pasivo podrá optar, para la renta que proporcionalmente corresponda a la reinversión realizada en cada uno de dichos elementos, por acogerse a lo dispuesto en el apartado uno de la disposición transitoria tercera, es decir, continuar con el régimen de diferimiento contemplado en el artículo 21 de la LIS, o por aplicar lo establecido en el apartado dos de la misma, en cuyo caso, la integración de la renta acogida a la deducción se realizará proporcionalmente a la cantidad reinvertida en cada período impositivo, aplicándose en el mismo período la deducción prevista en el artículo 36 ter de la LIS correspondiente a la renta integrada.
Son deducibles las cuotas soportadas que estuviesen contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente y las cuotas no contabilizadas también serán deducibles en la declaración-liquidación del período correspondiente a su contabilización cuando medie requerimiento de la Administración o actuación inspectora, según establece una consulta de la Dirección General de Tributos, de 28 de enero de 2003. El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho. El saldo que resulte, en su caso, por diferencia entre el Impuesto devengado y el soportado deducible, podrá solicitarlo el consultante una vez que quede asentada en los libros registro la cuota repercutida.
Cuando los comerciantes acuerden con sus proveedores aplazamientos de pago que excedan de los 60 días desde la fecha de entrega y recepción de las mercancías, el pago debe quedar instrumentado en documento que lleve aparejada la acción cambiaria, con mención expresa de la fecha de pago indicada en la factura. En el caso de aplazamientos superiores a 90 días este documento será endosable, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos de 13 de febrero de 2003. Si el documento por el que se aplaza el pago de los clientes es de los regulados en la Ley 7/1996, de 15 de enero, de Ordenación del Comercio Minorista, y por plazo superior a 60 ó 90 días, dichos documentos por imperativo legal tienen acción cambiaria, lo que significa que cumplen los requisitos para estar sometidos a documentos mercantiles de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, siendo el sujeto pasivo el emisor. Pese a tener que satisfacer el mencionado gravamen, el emisor no puede incluir su importe en la contraprestación que debe abonarle el cliente, por lo que no debe facturarlo ni, por ende, incrementar el IVA.
Tributan al 7 por ciento las obras previas de albañilería siempre y cuando cumplan con todos los requisitos del artículo 91-uno-2.15º de la Ley del Impuesto, que incluye las ejecuciones de obras de albañilería realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos: Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular. No obstante, también se comprenderán las citadas ejecuciones de obras cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios. Además, la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras tiene que haber concluido al menos dos años antes del inicio de éstas últimas y que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 20 por 100 de la base imponible de la operación. En caso de no cumplir con estos requisitos la operación tributará al 16 por ciento, que es el tipo aplicable a las obras de albañilería subcontratadas por el contribuyente con otros empresarios, por no cumplir con los requisitos exigidos en la Ley 37/1992, del IVA. Si los trabajos que se llevan a cabo sobre el inmueble sean de diversa índole y sólo parte de los mismos se acomoden a los criterios señalados para la aplicación del tipo del 7 por ciento, habrá de estarse a lo dispuesto por el artículo 79 de la Ley 37/1992, en cuyo apartado Dos se establece: "cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
El beneficio fiscal por inversiones destinadas a la adquisición de vivienda habitual está ligada a la titularidad del pleno dominio del inmueble por lo que si la propiedad está dividida, cada uno de los titulares podrá deducirse en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) en la parte del crédito hipotecario que le corresponda pagar, según afirma una consulta de la Dirección General de Tributos, de 23 de enero de 2003. Tan solo cuando este crédito sea satisfecho por uno de los titulares, podrá el que reside en la vivienda beneficiarse de la deducción, pues en ese momento estará abonando cantidades por la adquisición de su vivienda habitual. Están exentos de tributación en el IVA los servicios de análisis clínicos consistentes en el análisis de determinadas muestras biológicas de pacientes realizadas por encargo de otros centros hospitalarios siempre que sean prestados por profesionales médicos sanitarios, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 14 de enero de 2003. De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. El artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley del Impuesto declara que estará exenta del mismo "La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios. A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Ópticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración. La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas".
La adquisición de un "apartamento turístico" da derecho a la deducción por inversión en la adquisición de vivienda habitual, si se cumplen los requisitos para que el inmueble tenga tal consideración, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 21 de enero de 2003. La deducción por inversión en la adquisición de vivienda habitual se recoge en el artículo 55.1.1º a) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF y otras Normas Tributarias (BOE del día 10), exigiendo que se trate de cantidades satisfechas en el período que se trate por la adquisición de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. Lo anterior nos lleva al concepto de vivienda habitual, concepto que se recoge en el artículo 51 del Reglamento del IRPF, aprobado por el RD 214/1999, de 5 de febrero (BOE del día 9): "1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. 2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. Conforme con esta definición, un "apartamento turístico" tendrá la consideración de vivienda habitual, a efectos de la deducción por su adquisición, siempre que se cumplan los requisitos de residencia efectiva y permanente del contribuyente que exige el mencionado precepto.
Es procedente la resolución de los contratos de compraventa de una vivienda y de un garaje si se dan causas de inhabilidad del garaje, pues aún cuando existe la dualidad de contratos y son dos fincas registrales diferentes, ello no impide considerar que la vivienda y el garaje se venden conjuntamente y con carácter unitario, según establece una sentencia del Tribunal Supremo, de 8 de abril de 2003. El ponente, Sr. Ortega Torres, estima que atendiendo a la intención evidente de los contratantes y sus actos anteriores, coetáneos y posteriores al contrato, así como el resultado de las pruebas que reseña en el Fundamento de Derecho segundo de la sentencia -y muy significativamente "que los garajes dobles tenían escaleras de acceso a la vivienda"-, "el objeto de la compraventa fue una vivienda unifamiliar dúplex con garaje doble con acceso desde aquélla como un todo indivisible así querido".
Las contribuciones efectuadas por el promotor al plan de pensiones se considerarán rendimientos íntegros del trabajo para el partícipe, valoradas por los importes efectuados, y sobre los que no existe obligación de realizar ningún ingreso a cuenta por parte del promotor del plan, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 29 de enero de 2003. En la tributación personal de la sociedad, el artículo 13.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del IS establece: "3. Serán deducibles las contribuciones de los promotores de planes de pensiones regulados en la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. Dichas contribuciones se imputarán a cada partícipe en la parte correspondiente, salvo las realizadas a favor de los beneficiarios de manera extraordinaria por aplicación de la Ley 8/1987. Serán así mismo deducibles las contribuciones para la cobertura de contingencias análogas a la de los planes de pensiones, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: a) Que sean imputadas fiscalmente a las personas a quienes se vinculan las prestaciones. b) Que se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepción de las prestaciones futuras. c) Que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones." En consecuencia, las contribuciones efectuadas por el promotor de un plan de pensiones serán deducibles en el IS del propio promotor. En los planes de empleo solamente podrán ser partícipes los empleados de los promotores. Finalmente, indicar que las entidades promotoras de planes de pensiones que efectúen contribuciones a los mismos están obligados a presentar el modelo 345 "Planes, Fondos de Pensiones, Sistemas Alternativos y Mutualidades de Previsión Social. Declaración anual en euros" conforme a lo previsto en la Orden de 27 de julio de 2001 (BOE de 3 de agosto de 2001) y en la Orden de 22 de diciembre de 1999 (BOE de 29 de diciembre de 1999), en el plazo de los treinta primeros días naturales del mes de enero de cada año en relación con el año natural anterior. En el caso de que la declaración se presente en soporte directamente legible por ordenador, el plazo de presentación será el comprendido entre el 1 de enero y el 20 de febrero de cada año.
Si una vivienda ha sido adquirida en régimen de gananciales por un contribuyente y su cónyuge, la ganancia patrimonial generada deberá declararse al 50 por 100 por cada uno, pero el 50 por ciento de la ganancia patrimonial perteneciente al cónyuge mayor de 65 años estará exenta, por la aplicación de lo dispuesto en el artículo 31.4 b) de la Ley 40/1998, y el 50 por ciento de la ganancia patrimonial perteneciente al cónyuge menor de 65 años se integrará en la parte especial de la base imponible del contribuyente, definida en el artículo 39 de la Ley, y tributará al tipo del 18 por 100 (12,06% y 5,94% previstos en los artículos 53 y 63 respectivamente de la Ley, vigentes a partir de 1 de enero de 2002), según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 31 de enero de 2003. El artículo 31 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF y otras Normas Tributarias (BOE 10 de diciembre), establece en su apartado 1 que "son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos". Más adelante, el mismo precepto en su apartado 4 letra b) considera exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión por mayores de sesenta y cinco años de su vivienda habitual. A la individualización de las rentas se refiere la Ley del Impuesto en su artículo 11 que, en su apartado cinco, establece que "las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que, según lo previsto en el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan". Por su parte, el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 8 de junio) establece en su párrafo tercero que "la titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones y pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges, se atribuirán por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participación".
Un listado de la empresa detallando día, lugar y motivo del desplazamiento a otro municipio por motivos de trabajo; diversos certificados expedidos por las empresas visitadas o las facturas de restaurantes a nombre del trabajador son pruebas válidas para justificar los gastos de desplazamiento en el IRPF, según se afirma en una consulta de la Dirección General de Tributos, de 3 de enero de 2003. El punto 3 del artículo 8.A del Reglamento del IRPF (Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero), exceptúa de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar unas concretas asignaciones para gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia. Para aplicar la exoneración de gravamen, el pagador acreditará suficientemente las circunstancias exigidas en el mencionado precepto, esto es: día y lugar de desplazamiento, así como su razón o motivo. Dicha acreditación podrá realizarse, según dispone el artículo 115 de la Ley General Tributaria (Ley 230/1963, de 28 de diciembre), por cualquier medio de prueba admitido en Derecho. Las cantidades percibidas de instituciones públicas con motivo de acogimiento de personas con minusvalía o mayores de sesenta y cinco años tienen la consideración de rentas exentas, según señala una consulta de la Dirección General de Tributos, de 31 de enero de 2003. El análisis del El artículo 7.i) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF, que lo regula, ofrece las siguientes condiciones para que las cantidades percibidas por instituciones públicas con motivo del acogimiento disfruten la exención y son: - En cuanto a las personas objeto del acogimiento: que se trate de personas con minusvalía o mayores de sesenta y cinco años. - En relación con las cantidades: que se paguen por instituciones públicas, y - En orden a la causa: el acogimiento de las personas antes indicadas, debe hacerse en la casa del perceptor de la ayuda. En consecuencia, conforme al "Programa Provincial de apoyo a familias cuidadoras de personas mayores dependientes", aquellas personas que admiten o acogen en su domicilio y dentro de su entorno familiar a aquéllas que se citan en dicho Programa, personas mayores de 65 años con grado de dependencia severa y dificultades económicas, pueden obtener la exención que se contempla en el precepto anteriormente transcrito, es decir, el artículo 7.i) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF y otras Normas Tributarias. |
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La deducibilidad de las dietas y asignaciones para gastos de viaje del propio empresario está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos