Consultas efectuadas al Presidente del Instituto de Auditoría de Cuentas (ICAC).

¿Puede un auditor de cuentas ejerciente no aceptar el nombramiento efectuado por el Registro Mercantil para realizar una auditoría de cuentas?.
Hay que indicar que dicha cuestión se encuentra regulada en el Reglamento del Registro Mercantil, en el capítulo II, del Título III. Así en el artículo 364, se prevé un régimen supletorio de aplicación al nombramiento de auditores, de tal forma que en lo no previsto en éste le resultará aplicable lo establecido para el nombramiento de los expertos independientes. Y en el artículo 344 se regula el régimen de notificación y aceptación del nombramiento de los expertos independientes, previéndose un plazo de tiempo para aceptar o no el nombramiento efectuado y notificado por el Registro Mercantil.

¿Puede un auditor de cuentas ejerciente solicitar al ICAC, su exclusión de las listas que ese Instituto remite a los Registros Mercantiles?.
Hay que pronunciarse negativamente a la posibilidad de exclusión planteada, puesto que la remisión que este Organismo hace anualmente a los Registradores Mercantiles de la lista de los auditores Inscritos como ejercientes en el ROAC, obedece al cumplimiento de la obligación prevista en los artículos 355 del Reglamento del Registro Mercantil y 32 del Reglamento de la Ley de Auditoría de Cuentas, la cual viene establecida en esos términos, sin contemplar exclusiones como la mencionada.

Conforme a lo establecido en la Disposición Adicional Décima del Real Decreto 1636/1990, por el que se aprueba el Reglamento de Auditoría de Cuentas, la presente contestación tiene carácter de información, no pudiéndose entablar recurso alguno contra la misma.

Impugnación del dictamen de un tercer perito en la tasación pericial contradictoria (Carta Tributaria Nº 3/02, página 225).
Puede ser objeto de impugnación ante los Tribunales Económico-Administrativos la tasación pericial realizada por el perito tercero, una vez que el procedimiento de tasación pericial contradictoria sea aceptado total o parcialmente por la Administración, siempre que se precisen los aspectos que pueden y deben ser revisados, pero limitando los aspectos recurribles a los requisitos formales de la tasación, sin que puedan impugnarse los criterios técnicos de la misma.
Todo esto es lógico, porque los peritos son expertos en su materia, mientras que los miembros que forman los Tribunales Económico-Administrativos son expertos en derecho, pero no en la materia de que se trate. Además, si el contribuyente recurre el procedimiento de tasación contradictoria es porque se somete al dictamen pericial correspondiente.
Por tanto, no se pueden impugnar los criterios técnicos que el perito haya aplicado, sólo puede impugnarse la valoración de un perito tercero cuando se hayan infringido normas del citado procedimiento, de valoración o de comprobación de valores (T.E.A.C., Resolución de 17 de enero de 2001).

Aplicación del régimen de estimación indirecta de bases cuando se han incumplido sustancialmente las obligaciones contables (Crónica Tributaria Nº 101, página 240).
El régimen de estimación indirecta tiene carácter subsidario. El artículo 64 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos enumera las causas que pueden originar su aplicación, entre otras, cuando el sujeto pasivo o retenedor haya incumplido sustancialmente sus obligaciones contables, cosa que sucede cuando se incumple la obligación de llevanza de contabilidad o de los registros establecidos por las disposiciones fiscales, cuando los registros y documentos contables contengan omisiones, alteraciones o inexactitudes que oculten o dificulten gravemente la exacta constatación de las operaciones realizadas.
En el caso que nos ocupa, la Inspección no aplicó el régimen de estimación indirecta al no ser necesario, ya que, si bien se reconoce la inexistencia de contabilidad, el sujeto pasivo aportó los libros de I.V.A. y dichos registros posibilitaban, de un lado, la determinación de las ventas y, al mismo tiempo, las compras y el I.V.A. soportado. Ellopermitió a la Inspección efectuar la comprobación del rendimiento de la actividad sin necesidad de acudir al régimen subsidiario de estimación indirecta, por lo que el Tribunal aceptó el criterio de la Inspección (T.E.A.C., Resolución de 23 de febrero de 2001).

Aplicación de la deducción por doble imposición internacional en caso de rendimientos devengados en el extranjero pero no gravados por razón de exención (Crónica Tributaria Nº 99, página 182).
La legislación tributaria española sigue un criterio personal de atribución de rentas, gravando la renta mundial del sujeto pasivo. Todo ello produce que en ocasiones un mismo sujeto pasivo quede gravado por una misma renta en varios países. Para evitar esta doble imposición se emplean medidas bilaterales a través de los Convenios, o bien medidas unilaterales, es decir, el propio país de destino de las rentas utiliza mecanismos para evitar esta doble tributación.
En los casos en que haya Convenio, se regirán en su gran mayoría por el modelo de convenio de la OCDE de 1977.
En el caso en que no haya Convenio se emplea el sistema de imputación, regulada en la anterior normativa del Impuesto sobre Sociedades, esto es, se deducirá la menor de las dos cantidades siguientes:
- El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto.
- El importe de la cuota que en España correspondería pagar por estos rendimientos si se hubieran obtenido en territorio español.
Pues bien, al limitar la deducción del Impuesto extranjero al importe efectivamente satisfecho, de no haber sido gravados dichos rendimientos en el extranjero por disfrutar en el país origen de exención, no procederá la deducción por doble imposición internacional, siempre y cuando no haya Convenio con dicho país, ya que, en este caso podría contemplarse tal posibilidad (claúsula “tax sparing”) (T.E.A.C., Resolución de 25 de febrero de 2000).

Carga de la prueba en una solicitud de ingresos indebidos efectuados en autoliquidación cuando la Administración no aportó el expediente (Estudios Financieros Nº 228, página 205).
Una entidad presentó solicitud de rectificación de autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades por omitir unas deducciones en la cuota por creación de empleo. Se solicitó por parte de la sociedad que se dictara acuerdo aceptando la nueva autoliquidación y la devolución de lo ingresado en exceso.
Se interpuso reclamación económico-administrativa frente a la desestimación presunta de la solicitud de devolución de ingresos indebidos.
El Tribunal Económico-Administrativo Regional después de reclamar el expediente administrativo sin obtenerlo, pues se había remitido a la Inspección para su informe, se lo comunicó a la sociedad para que presentara en 15 días las oportunas alegaciones y documentos, negándose dicha sociedad pues la ausencia del expediente administrativo le imposibilitaba la presentación de las mismas.
La Audiencia Nacional, una vez oída a la parte actora, que fundamentaba su demanda en que los Tribunales Económico-Administrativos no pueden desestimar las reclamaciones sin contar con el expediente, estimó que no se había producido indefensión, toda vez que el Tribunal Regional concedió a la reclamante la posibilidad de utilizar todos los medios a su alcance, efectuando alegaciones, proponiendo pruebas y presentando cualquier documento que tuviera por conveniente.
En resumen, como el error no se debió a la Administración, sino a la entidad, que olvidó deducir unas cantidades, es por tanto aplicable al principio general en materia de carga de la prueba: quien pretende hacer valer su derecho tiene a su cargo la prueba del mismo (Audiencia Nacional, Sentencia de 28 de junio de 2001).

Validez de la notificación practicada a quien se identifica como “criada” (Tribuna Fiscal Nº 126, página 67).
La sentencia recurrida afirma que en la notificación practicada, tal y como resulta del aviso de recibo del Servicio de Correos obrante en el expediente administrativo, consta la correcta y plena identificación de la persona que recibió la notificación en el domicilio del recurrente, mediante la identificación del nombre y apellido, así como la relación de dependencia de “criada” y, en consecuencia, la razón de permanencia en el mismo.
La parte recurrente alega que dicha persona no estaba dada de alta como empleada de hogar, o por cualquier otro concepto, aportando certificación de la Seguridad Social en este sentido. El Tribunal entiende que dicha prueba no es suficiente, pues basta que la notificación fuera recibida por quien se encontraba en el domicilio y manifestara su parentesco o razón de permanencia en el mismo (TribunalSupremo, Sentencia de 7 de abril de 2001).

Reparto de los bienes de la sociedad de gananciales para cuantificar el caudal relicto (Carta Tributaria Nº 4/02, página 135).
El Tribunal Económico–Administrativo Central, en la resolución que puso fín a la vía administrativa, al abordar lo referente a la determinación de la base imponible del presente Impuesto, sostuvo que la Oficina Gestora debe hacer su propia partición de los bienes y derechos de la sociedad de ganancialesa efectos exclusivamente fiscales, y que el hecho de que dicha partición fiscal coincida o no con la partición civil resulta indiferente para este Impuesto. Sin embargo, la sentencia recurrida por la Administración sostuvo que la comprobación de la sucesión debe entenderse limitada a la mitad del haber de la sociedad de gananciales, por ser ajeno al hecho imponible la adjudicación al cónyuge vivo de la mitad que le corresponde de los gananciales, declarando nula la comprobación de la adjudicación.
Por su parte, el Tribunal Supremo entiende que el reparto de la sociedad de gananciales constituye un antecedente necesario e indispensable para la delimitación de dos masas de bienes que hasta entonces estuvieron sometidos a la misma gestión. Por tanto puede la Administración determinar el valor neto de los bienes y derechos inventariados, la mitad de cuyo valor (no de los bienes) constituye el haber de gananciales del cónyuge viudo y la otra mitad será el haber hereditario.
En consecuencia, la comprobación de los valores afecta a todos los bienes relictos siendo indiferente que sean o no gananciales(Tribunal Supremo, Sentencia de 28 de julio de 2001).

Valoración de la transmisión de acciones no admitidas a negociación (Estudios Financieros Nº 229, pág. 50).
Se consulta sobre el valor de transmisión de las acciones de una entidad, efectuadas por una persona física a otra sociedad, por el valor teórico del último balance aprobado, que es superior al resultado de capitalizar el promedio de resultados de los tres últimos ejercicios. Concurre en el caso la existencia de otra adquisición de las acciones, por la misma sociedad, a un precio muy superior, habiéndose adquirido a otra personas física no vinculada con ella.
En este caso la pregunta tiene su razón de ser por el conflicto entre la norma especial de valoración de la transmisión de acciones que no cotizan y la general, contenida en el artículo 33.3, párrafo segundo: “Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste”.
El Centro Directivo concluye que prevalecerá el valor de mercado a los importes objetivos, establecidos para transmisiones de valores, del artículo 35.1.b) (el mayor de dos) y, esto es así, porque la regla establecida en el artículo 35.1.b) es una presunción “iuris tantum”,que opera como valor mínimo salvo prueba de que el importe satisfecho es el que hubieran establecido partes independientes. Por el contrario, si el valor de mercado es superior al importe presumiblemente percibido, y éste es igual o superior a los valores mínimos, y la operación se ha realizado entre partes independientes, el valor de transmisión será el de mercado (D.G.T., 31 de mayo de 2001).

La deducción por adquisición de vivienda privativa de uno de los cónyuges cuando el otro satisface el 50 por ciento del préstamo utilizado para la adquisición (Estudios Financieros Nº 229, página 54).
En primer lugar, se afirma que la deducción por adquisición de vivienda está ligada a la titularidad del pleno dominio del inmueble, por lo que sólo la esposa podrá generar el derecho a dicho beneficio fiscal.
En segundo lugar, se apuntan dos alternativas para las cantidades que el cónyuge, no propietario de la vivienda, satisface para pagar el préstamo que el propietario utilizó en adquirirla: que constituya una donación, en cuyo caso el que la recibe deberá tributar por el Impuesto cedido y podrá deducirse por esas cantidades; o que sea un préstamo realizado entre cónyuges y, en este supuesto, el cónyuge propietario podría deducirse cuando lo vaya devolviendo (D.G.T., 4 de diciembre de 2001).

Calificación y tributación de la indemnización por la renuncia a un contrato de alquiler (Quincena Fiscal Nº 5, página 39).
Se trata de un contrato de arrendamiento de vivienda sometido a prórroga forzosa, que, tanto arrendador como arrendatario, convienen resolver, recibiendo el arrendatario una suma de dinero por la renuncia.
La cuestión planteada es si dicha suma de dinero está sometida a tributación.
El arrendatario sostiene la no tributación, pues la antigua normativa del Impuesto del año 1978 disponía que no tenían consideración de renta las indemnizaciones, que constituyan compensación de la pérdida o deterioro de bienes o derechos, y que no sean susceptibles de integrar el hecho imponible del Impuesto sobre el Patrimonio.
Para este Tribunal lo importante es distinguir entre pérdida o deterioro de un bien o derecho, y el abandono o renuncia a la titularidad de los mismos. La primera se debe a circunstancias involuntarias, mientras que la segunda constituye un acto voluntario del sujeto.
En este caso, la suma recibida por el arrendatario no constituye la compensación por los daños y perjuicios, pues no pierde ningún derecho, sino que renuncia voluntariamente a ellos, sustituyéndolos por la cuantía en que losevalúa.
Por todo esto, la resoluciónde un contrato de alquiler supone la pérdida o renuncia de un derecho que, si bien no se incluye en la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio, sin embargo no puede considerarse como no susceptible de integrar la base de dicho impuesto, por lo que no puede considerarse exenta (T.E.A.C., Resolución de 23 de marzo de 2001).

Necesidad de que medie decisión judicial para que la pensión satisfecha entre cónyuges tenga el tratamiento fiscal de la pensión compensatoria (Gaceta Fiscal Nº 208, página 33).
En el caso de separación matrimonial, el cónyuge que queda en una situación económica más favorable respecto al otro, debe darle una pensión compensatoria para evitar el desequilibrio económico que se produce entre ambos.
El Código Civil prevé esta situación de la pensión compensatoria pero con el requisito de que dicha cantidad se fije por resolución judicial.
En el presente caso se pagaron cantidades pero sin que hubiera habido decisión judicial, solicitando el recurrente que dicha pensión minorara su base imponible como consecuencia de la reducción que la normativa del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas dispone para las pensiones compensatorias a favor del cónyuge, y olvidando elrequisito de que dicha pensión se establezca por decisión judicial.
Es definitiva, en tanto no se produzca la decisión judicial, las cantidades abonadas no reúnen las condiciones requeridas para recibir el tratamiento fiscal beneficios o, no pudiéndose reducir de la base imponible del Impuesto (T.E.A.C., Resolución de 25 de septiembre de 2001).

Exención de las pensiones de viudedad percibidas por fallecimiento del esposo en actos de servicio bajo la Ley 18/1991 (Gaceta Fiscal Nº 208, página 34).
La cuestión que se plantea se centra en determinar si la pensión extraordinaria de viudedad que perciben las demandantes, como consecuencia del fallecimiento de sus esposos en actos de servicios, están sujetas, exentas o no de este Impuesto, y de su sistema de retenciones.
Queda claro que dicha indemnización no estaba sujeta según la antigua Ley 44/1978, al no considerar renta las indemnizaciones que constituyan compensación de la pérdida o deterioro de bienes o derechos que no fueran susceptibles de integrar el hecho imponible en el Impuesto sobre el Patrimonio.
Sin embargo, en la Ley 18/1991 dichas pensiones pasan a considerarse como supuestos de exención.
Resulta claro que la voluntad del legislador fue sujetar a gravamen, y posteriormente excluir de tributación las prestaciones públicas extraordinarias, pero con origen en actos de terrorismo, entre las que se encuentra la pensión de viudedad, pero también es claro que la propia Ley, en la Exposición de Motivos, cierra el paso a la posibilidad de efectuar cualquier interpretación extensiva de los beneficios fiscales explícitamente relacionados en dicho precepto.
Si el legislador lo hubiera querido habría ampliado la exención a las prestaciones públicas extraordinarias por actos de servicio y, dentro de ellas, a las pensiones extraordinarias de viudedad. No obstante, se limita a incluir las prestaciones públicas por actos de terrorismo y, junto a ellas, ciertas prestaciones exentas e indemnizaciones por daños físicos o psíquicos.
Por ello, las pensiones extraordinarias de viudedad derivadas del fallecimiento del causante en acto de servicio constituirán rentas sometidas expresamente a tributación por el Impuesto sobre la Renta, al ser configuradas como rendimientos del trabajo (Tribunal Superior de Justicia de Valencia, Sentencia de 15 de febrero de 2002).

La legitimación para solicitar la devolución por ingresos indebidos por cuotas indebidamente repercutidas (Quincena Fiscal Nº 5/02, página 33).
En este caso el recurrente emitió facturas en las que repercutió el Impuesto, no pudiendo el preceptor de la misma practicar en ningún caso la deducción por las cuotas soportadas, al realizar operaciones exentas que no generan el derecho a dicha deducción, constituyendo éstas un mayor coste en la compraventa.
En el Impuesto sobre el Valor Añadido, las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando ésta se haya efectuado mediante factura o documento equivalente y siempre que dichas personas o entidades no hayan deducido el importe de aquellas cuotas en una declaración-liquidación posterior ni hayan obtenido la devolución.
En ningún caso procederá la devolución de cuotas repercutidas, que ya hayan sido devueltas o reembolsadas por la Administración Tributaria al sujeto pasivo, a quién soportó la repercusión de las mismas o a un tercero.
El Tribunal entendió, encontra de lo mantenido hasta entonces por el Tribunal Económico-Administrativo Central y por la Dirección General de Tributos, que la legitimación para solicitar la devolución de ingresos indebidos en el presente caso corresponde al repercutido, y no al sujeto pasivo, al considerar que el sujeto pasivo reclama a favor de interés ajeno, lo que excluye la existencia, de un interés propio o directo.
Tampoco la alegación del sujeto pasivo, sobre la necesaria vinculación entre el reconocimiento de la legitimación en sede administrativa y la posterior jurisdiccional, es aplicable en el presente caso, pues ello será así cuando sea la propia Administración la que, por una parte, reconozca la legitimación para la interposición de recursos en vía administrativa y, al mismo tiempo, oponga esta causa de inadmisión en sede jurisdiccional. Este planteamiento es la aplicación de la doctrina de los actos propios, imposible en el presente caso, pues la duda sobre la legitimación de la recurrente no nace de la Administración demandada sino de la propia sala, que la planteó de oficio (Audiencia Nacional, Sentencia de 3 de octubre de 2001).